Einkünftezurechnung bei sogenannter doppelter Treuhand

Der Fall
Nach der Insolvenz einer Arbeitgeberin, die zur Sicherung der Pensionsansprüche ihrer Mitarbeiter ein CTA (Contractual Trust Arrangement bzw. Pensionstreuhand) eingerichtet hatte, war zwischen dem Treuhänder als rechtsfähigem Verein und dem Finanzamt strittig, wem die Dividenden aus den im Treuhandvermögen befindlichen Aktien nach dem Eintritt des Sicherungsfalls steuerrechtlich zuzuordnen sind. In den entsprechenden Körperschaftsbescheiden hatte das Finanzamt die Dividenden als Vermögen des Vereins angesehen, wogegen dieser sich wehrte (BFH-Urteil vom 04. Mai 2022, I R 19/18). 

Der Bundesfinanzhof (BFH) gibt dem Verein Recht 
Der Ansatz, die Dividenden als (Betriebs-) Einnahmen des Vereins zu werten, setzt voraus, dass sie diesem steuerrechtlich zuzurechnen sind. Nach der Abgabenordnung sind Wirtschaftsgüter dem Eigentümer und damit dem zivilrechtlichen Eigentümer oder dem Inhaber des Wirtschaftsguts zuzuordnen. Bei Treuhandverhältnissen ist allerdings abweichend bestimmt, dass die Wirtschaftsgüter dem Treugeber zuzurechnen sind. Voraussetzung hierfür ist ein steuerrechtlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis. Dies hat der BFH in vorliegendem Fall für die fraglichen Jahre bejaht.

Voraussetzung für ein steuerrechtlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis
Der Treugeber, also in diesem Fall die Arbeitgeberin, die das Vermögen an den Treuhänder überträgt, muss das Treuhandverhältnis beherrschen. Dies bedeutet jedoch nicht nur nach den mit dem Treuhänder getroffenen Absprachen, sondern auch bei deren tatsächlichem Vollzug. Denn es muss zweifelsfrei erkennbar sein, dass der Treuhänder ausschließlich in Rechnung des Treugebers handelt. Wesentliches und im Grundsatz unverzichtbares Merkmal einer solchen Beherrschung ist eine Weisungsbefugnis des Treugebers und damit korrespondierend die Weisungsgebundenheit des Treuhänders in Bezug auf die Behandlung des Treuguts. Zudem muss der Treugeber berechtigt sein, jederzeit die Rückgabe des Treuguts verlangen zu können.

Insolvenzfall hindert nicht die Annahme eines Treuhandverhältnisses
Die Weisungsbefugnis der Arbeitgeberin als Treugeberin ergab sich aus dem Treuhandvertrag. Nach diesem erfolgt die Vermögensübertragung "zum Zwecke der Verwaltung und Anlage in eigenem Namen, aber treuhänderisch für die Treugeberin und nach deren Weisungen". Es ist nicht ersichtlich, dass sich daran durch den Eintritt des Sicherungsfalles etwas geändert hat. Zu diesem Zeitpunkt endet zwar die Verwaltungstreuhand, jedoch ist den für den Sicherungsfall geltenden Regelungen im Treuhandvertrag nicht zu entnehmen, dass die Weisungsbefugnis der Treugeberin und korrespondierend die Weisungsgebundenheit des Treuhänders für diesen Fall enden würden. Denn der Treuhandvertrag sieht im Sicherungsfall ausdrücklich vor, dass (lediglich) keine Weisungen erteilt werden dürfen, die der vollständigen Erfüllung der Pensionsverpflichtungen zuwiderlaufen. Die vertraglichen Regelungen setzen damit ein weiterhin bestehendes Weisungsrecht der Treugeberin voraus.

Vorliegend ist auch nach Eintritt des Sicherungsfalles zweifelsfrei erkennbar, dass der Kläger als Treuhänder ausschließlich im Auftrag der Gesellschaft als Treugeberin handelt. Die Zweckbindung des übertragenen Treuguts, "ausschließlich ... der Erfüllung von Pensionsverpflichtungen der Treugeberin und ihrer ... Konzerngesellschaften ... und ... der Sicherung der Pensionsansprüche der Versorgungsberechtigten" zu dienen (§ 1 Ziff. 1 Satz 2 des Treuhandvertrages), bleibt auch im Sicherungsfall umfassend erhalten. Damit liegen sowohl die Chance der Wertsteigerung, als auch das Risiko der Wertminderung des Treuguts (weiterhin) bei der Gesellschaft als Treugeberin.

Zudem kommt im Treuhandvertrag zum Ausdruck, dass die Treugeberin im Sicherungsfall (nach Zweckerreichung) die Herausgabe des endgültig nicht mehr benötigten Treuhandvermögens verlangen kann. Es liegen somit auch nach der Insolvenz noch alle Voraussetzungen für ein steuerrechtlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis vor.

Da jene Einnahmen dem Treuhänder steuerrechtlich nicht zuzurechnen sind, kommt also nicht in Betracht, Dividenden und sonstige Kapitalforderungen als dessen Einkünfte aus Kapitalvermögen anzusehen.

Anja Sprick, Justiziarin, Recht | Steuern, Longial